員工認股與證券交易所得申報爭議

一、問題／事實整理（LawChain 原文）

當事人任職於國內上市公司期間參與員工認股權計畫，以優惠價格認購公司股票並持有一段時間後陸續出售，同時持有其他境內上市櫃股票並領取現金股利。當事人完成該年度綜合所得稅結算申報後，接獲稽徵機關核定通知，指其證券交易相關所得金額有誤，且股利所得之可扣抵稅額項目亦有短漏報情形。主要爭議集中於員工認股權行使時點之取得成本應如何認定、出售時證券交易所得之計算基礎，以及當事人透過海外券商下單所支付之手續費是否得列為交易必要費用扣除。

資料來源：法律圈 LawChain

二、爭點

• 員工認股權行使時，取得成本之認定應以認購價格或行使日股票市價為準？行使時差額是否應歸入「其他所得」先行課稅？
• 嗣後出售員工認股取得之股票，其證券交易所得之成本基礎應以認購價格或行使日時價計算，始能避免重複課稅？
• 股利所得可扣抵稅額之認列，是否因當事人選擇合併計稅或分開計稅而有不同上限標準？漏報可扣抵項目之法律效果為何？
• 透過海外券商交易境內上市股票所支付之手續費及匯兌費用，是否屬於證券交易之必要費用而得予以扣除？
• 稽徵機關逕行調整申報金額而未事先給予當事人陳述意見之機會，在行政程序上是否構成違法？

三、相關法條

• 所得稅法第14條 — 各類所得之分類與計算（第十類其他所得）
• 所得稅法第14條之1 — 股利所得課稅新制（合併計稅或分開計稅28%）
• 所得稅法第4條之1 — 證券交易所得停徵所得稅之規定
• 稅捐稽徵法第12條之1 — 實質課稅原則
• 稅捐稽徵法第35條 — 復查申請之要件與期限
• 行政程序法第102條 — 作成不利處分前應給予當事人陳述意見之機會
• 證券交易稅條例第2條 — 證券交易稅之課徵範圍與稅率
• 行政程序法第36條 — 行政機關應依職權調查證據

四、法律分析

員工認股權之稅務處理涉及兩階段課稅機制，其正確適用攸關當事人稅負之計算。第一階段為認股權行使時，依所得稅法第14條第1項第10類規定，員工以低於市場價格之認購價取得公司股票，行使日股票時價與認購價格之差額應認列為「其他所得」，納入該年度綜合所得稅申報。財政部94年台財稅字第09404571912號函釋已明確指出，員工依認股辦法取得之股票，其所得應於可處分日（即行使日）依時價計算。第二階段為嗣後出售該股票時，證券交易所得之取得成本應以行使日之時價為準，而非以原始認購價格為基礎。最高行政法院107年度判字第389號判決闡明，員工認股權之經濟利益於行使時即已實現，兩階段之所得性質不同，不應混淆計算，否則將產生對同一經濟利益重複課稅之結果。當事人若誤以認購價格作為出售時之成本基礎，將導致證券交易所得被高估，且第一階段之其他所得亦可能漏未申報，形成雙重計算錯誤。

關於股利所得可扣抵稅額之認列，自107年度起我國依所得稅法第14條之1實施股利課稅新制，納稅義務人得擇一選擇「合併計稅並按股利之8.5%計算可抵減稅額（每戶上限8萬元）」或「按28%稅率分開計稅」。兩種方式之適用結果差異甚大：一般而言，綜合所得稅適用稅率在30%以上者，分開計稅較為有利；適用稅率在20%以下者，合併計稅搭配8.5%抵減稅額通常較具節稅效果。臺北高等行政法院110年度訴字第682號判決曾指出，納稅義務人對計稅方式之選擇若係出於法令誤解而非蓄意漏報，稽徵機關應本於職權選擇對其最有利之方式重新核算，而非逕行依較不利之方式補稅處罰。當事人如未正確計算可扣抵稅額上限或誤選計稅方式，應於復查程序中主張更正並提出試算比較表，以爭取有利之核定結果。

海外券商手續費之扣除問題，為本案另一爭議焦點。當事人透過海外券商下單買賣境內上市股票所支付之交易手續費及匯兌費用，依證券交易所得計算之相關規定，得扣除之「必要費用」包含證券交易稅、券商手續費及其他為完成交易直接支出之費用。然而，稽徵實務上對海外券商所收取費用之認定較為嚴格，通常要求當事人提出海外券商出具之年度交易對帳單、手續費計算明細及匯款紀錄等文件，且該費用須與境內證券交易具有直接且必要之關聯。最高行政法院109年度判字第338號判決明確指出，交易費用之認列應以「與所得之產生具有直接必要關聯」為判斷標準，不應以費用支付對象之所在地作為區分依據，亦即海外券商手續費之性質與國內券商手續費並無本質差異，只要能提出充分佐證即應予以認列。

程序面而言，依行政程序法第102條規定，行政機關於作成對當事人不利之補稅處分前，原則上應給予陳述意見之機會。若稽徵機關僅以書面逕行通知補繳稅額，而未先行告知調整之理由及計算依據，亦未提供當事人說明或補正資料之機會，該處分之程序正當性即有疑問。臺中高等行政法院111年度訴字第215號判決亦指出，稅捐處分涉及人民財產權之限制，稽徵機關依行政程序法第36條負有職權調查之義務，不得僅憑申報資料之形式差異即為不利認定，而應就當事人所提證據資料實質審查。當事人收到補稅通知後，應於法定30日期限內依稅捐稽徵法第35條提起復查，並一併檢附認股權行使紀錄、集保帳戶對帳單、股利憑單、海外券商交易明細等完整佐證，逐項說明各項申報金額之計算依據。

五、結論與建議

結論：員工認股權之課稅採兩階段機制，行使時差額應列為其他所得，嗣後出售時取得成本應以行使日時價認定。股利可扣抵稅額須依選定計稅方式正確計算其上限，海外券商手續費如有完整交易明細佐證且與境內交易直接相關，應得主張為必要費用扣除。程序上稽徵機關負有職權調查及給予陳述意見之義務。

1. 向任職公司之人資或股務單位調取員工認股權計畫全文及各次行使紀錄，確認認購價格、行使日期與行使日收盤價，據以正確區分兩階段所得。
2. 重新計算認股權行使年度應申報之「其他所得」金額（行使日時價減認購價格），並比對已申報數額，確認是否存在漏報。
3. 以行使日時價作為取得成本基礎，重新計算出售股票之證券交易損益，核實申報金額是否有高估或低報情形。
4. 依各年度綜合所得淨額及適用稅率，分別試算合併計稅與分開計稅之應納稅額，確認股利所得之可扣抵稅額是否已正確計算且未逾每戶8萬元上限。
5. 向海外券商索取年度完整交易對帳單及手續費明細，並留存匯款憑證，作為主張必要費用扣除之佐證文件。
6. 於接獲補稅核定通知後30日內依法提起復查，以書面逐項說明各所得類別之計算依據，並附具完整憑證清冊。
7. 未來年度申報前，預先整理員工認股權行使紀錄及股利所得資料，諮詢稅務專業人士進行試算，避免因所得分類錯誤或成本計算有誤而再度遭補稅。