生前贈與土地之贈與稅與遺產歸扣問題分析

一、問題／事實整理（LawChain 原文）

被繼承人（母親）於去世前將名下土地及房屋贈與特定繼承人（弟弟），贈與稅繳清證明書上之納稅義務人為母親。當事人欲了解：第一，弟弟是否可以用母親之遺產繳納贈與稅而無需歸扣；第二，母親去世前兩年贈與之土地增值稅高達近千萬元，由弟弟以父親帳戶之存款繳納，若父親未來過世，其他繼承人是否可主張該筆款項應歸扣返還全體繼承人。

資料來源：法律圈 LawChain

二、爭點

• 贈與稅之納稅義務人為贈與人（母親），可否以遺產繳納？此繳納是否應歸扣？
• 被繼承人死亡前二年內之贈與，依遺產及贈與稅法是否應併入遺產總額計算？
• 弟弟以父親帳戶存款繳納土地增值稅，該筆金額於父親過世後是否構成對弟弟之贈與而應歸扣？
• 其他繼承人之特留分是否因生前贈與而受侵害？得否主張扣減？

三、相關法條

• 遺產及贈與稅法第7條 — 贈與稅之納稅義務人為贈與人
• 遺產及贈與稅法第15條 — 被繼承人死亡前二年內贈與應併入遺產總額
• 民法第1173條 — 繼承人因被繼承人生前贈與所得之特種贈與應歸扣
• 民法第1223條 — 特留分之比例
• 民法第1225條 — 特留分扣減權
• 遺產及贈與稅法第11條 — 遺產稅之計算扣除被繼承人之債務
• 土地法第28條 — 土地增值稅之相關規定

四、法律分析

就贈與稅以遺產繳納之問題，依遺產及贈與稅法第7條規定，贈與稅之納稅義務人為贈與人。母親為納稅義務人，若其生前未繳清贈與稅即過世，則該未繳稅款為被繼承人之債務，得依遺產及贈與稅法第11條自遺產總額中扣除。然而，此處之關鍵在於：贈與稅雖以遺產繳納，但受贈之土地房屋係由弟弟單獨取得，實質上等同於以全體繼承人之遺產負擔弟弟個人受贈之稅負成本。其他繼承人對此有權主張，該贈與稅之負擔應由受贈人即弟弟自行承擔，不應由遺產支出。

就歸扣問題，依民法第1173條規定，繼承人中有在繼承開始前因結婚、分居或營業已從被繼承人受有財產之贈與者，應將該贈與價額加入繼承開始時被繼承人所有之財產中，為應繼遺產，但被繼承人於贈與時有反對之意思表示者不在此限。母親生前贈與弟弟之土地房屋，除非母親於贈與時明示不須歸扣，否則其他繼承人得主張將該贈與價額計入應繼遺產後再行分配。

就父親帳戶繳納增值稅之問題，弟弟以父親帳戶之近千萬存款繳納土地增值稅，此行為在法律上可能被認定為父親對弟弟之贈與（代為繳納債務）。若父親未來過世，依民法第1173條之歸扣規定，其他繼承人得主張該筆金額應歸扣。此外，若該筆金額超過當年度贈與免稅額（每人每年244萬元），亦有贈與稅之申報問題。最高法院104年度台上字第762號判決亦肯認，父母以自有資金代子女繳納稅款，性質上屬於贈與。

五、結論與建議

結論：母親之贈與稅雖可自遺產扣除，但其他繼承人有權主張應由受贈人負擔。生前贈與之土地房屋依法應歸扣。父親帳戶代繳之增值稅屬對弟弟之贈與，未來其他繼承人亦可主張歸扣。

1. 確認母親之贈與稅是否已從遺產中繳清，並主張該筆稅負應由受贈人弟弟承擔而非由遺產負擔。
2. 依民法第1173條主張母親生前贈與弟弟之土地房屋價值應歸扣入應繼遺產中計算。
3. 依遺產及贈與稅法第15條確認母親死亡前二年內之贈與是否已併入遺產總額申報。
4. 保存父親帳戶代繳增值稅之轉帳紀錄等證據，以備父親未來繼承時主張歸扣。
5. 評估是否因母親之大額生前贈與導致特留分受侵害，必要時行使特留分扣減權（須於知悉繼承開始後二年內行使）。
6. 就父親帳戶之大額轉出款項，確認是否已依法申報贈與稅，如未申報應向國稅局了解補報事宜。
7. 建議諮詢遺產規劃律師及會計師，全面評估繼承及稅務問題，擬定最有利之策略。